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Questão:

O valor do ICMS pode ser deduzido do custo de aquisição da mercadoria, para fins de apropriação dos créditos de pis e cofins? .

Resposta:

A IN RFB 1911/2019 revogou de forma expressa a IN RFB 404/2004, que trazia em seu texto a  definição do valor do custo de aquisição de bens e serviços para o calculo dos créditos do PIS e da COFINS sobre bens adquiridos como insumos. A nova IN, porém omitiu o tratamento dado ao ICMS, que não só compõe o custo de forma expressa na norma anterior, como não sofreu "modificações" em outras normas federais, que absorveram as disposições do artigo 13 da Lei Complementar 87/96 que determina: 

Art. 13. A base de cálculo do imposto é:

        I - na saída de mercadoria prevista nos incisos I, III e IV do art. 12, o valor da operação;

        II - na hipótese do inciso II do art. 12, o valor da operação, compreendendo mercadoria e serviço;

        III - na prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, o preço do serviço;

        IV - no fornecimento de que trata o inciso VIII do art. 12;

        a) o valor da operação, na hipótese da alínea a;

        b) o preço corrente da mercadoria fornecida ou empregada, na hipótese da alínea b;

        V - na hipótese do inciso IX do art. 12, a soma das seguintes parcelas:

        a) o valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação, observado o disposto no art. 14;

        b) imposto de importação;

        c) imposto sobre produtos industrializados;

        d) imposto sobre operações de câmbio; 

         _{e) quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras;      (Redação dada pela Lcp 114, de 16.12.2002)}

        VI - na hipótese do inciso X do art. 12, o valor da prestação do serviço, acrescido, se for o caso, de todos os encargos relacionados com a sua utilização;

        VII - no caso do inciso XI do art. 12, o valor da operação acrescido do valor dos impostos de importação e sobre produtos industrializados e de todas as despesas cobradas ou debitadas ao adquirente;

        VIII - na hipótese do inciso XII do art. 12, o valor da operação de que decorrer a entrada;

        IX - na hipótese do inciso XIII do art. 12, o valor da prestação no Estado de origem.

§ 1^o Integra a base de cálculo do imposto, inclusive na hipótese do inciso V do caput deste artigo:      (Redação dada pela Lcp 114, de 16.12.2002)

        I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle;

        II - o valor correspondente a:

        a) seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição;

        b) frete, caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado.

        § 2º Não integra a base de cálculo do imposto o montante do Imposto sobre Produtos Industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configurar fato gerador de ambos os impostos.

        § 3º No caso do inciso IX, o imposto a pagar será o valor resultante da aplicação do percentual equivalente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, sobre o valor ali previsto.

        § 4º Na saída de mercadoria para estabelecimento localizado em outro Estado, pertencente ao mesmo titular, a base de cálculo do imposto é:

        I - o valor correspondente à entrada mais recente da mercadoria;

        II - o custo da mercadoria produzida, assim entendida a soma do custo da matéria-prima, material secundário, mão-de-obra e acondicionamento;

        III - tratando-se de mercadorias não industrializadas, o seu preço corrente no mercado atacadista do estabelecimento remetente.

        § 5º Nas operações e prestações interestaduais entre estabelecimentos de contribuintes diferentes, caso haja reajuste do valor depois da remessa ou da prestação, a diferença fica sujeita ao imposto no estabelecimento do remetente ou do prestador.

Sendo o ICMS um imposto calculado "por dentro" é parte indissociável do preço da mercadoria, integrando assim o custo de aquisição. A própria Receita Federal publicou através do Parecer Normativo 104/78, tese expressando este mesmo entendimento sobre o fato, conforme demonstramos abaixo:

4. De acordo com a sistemática introduzida pelo item 6 da Instrução Normativa SRF nº 51/78 "deve ser excluído do custo de aquisição de mercadorias para revenda e de matérias-primas o montante do imposto de circulação de mercadorias recuperável destacado em nota fiscal".

4.1. Tal procedimento implica registrar em conta própria de ICM a recuperar o montante desse imposto pago na aquisição de mercadorias e matérias-primas, em correspondência com os lançamentos no livro do Registro de Apuração do ICM. Desta feita os estoques já ficam despojados de ICM, do que decorrem duas conseqüências principais: 1) pela aplicação simultânea do subitem 4.3 da mesma IN, o imposto sobre o valor agregado passa a ser tratado puramente pelo regime de competência; 2) torna-se desnecessária e sem sentido a formação de provisão para ICM nos estoques.

No que tange ao inventário de estoque, o entendimento trazido pelo CPC 16 (R2) com redação dada pela Resolução CFC  nº 1.273, publicado em 2010, com o seguinte conceito: 

"O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis perante o fisco), bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição. (Redação dada pela Resolução CFC nº. 1.273/10)"

Vale ressaltar que se o valor assumido como custo de aquisição, descrito pelo CPC 16 R2 é equivalente ao entendimento do valor da operação, descrito na lei Kandir, pois é a soma do preço da mercadoria, impostos de importação, e outros tributos, além de custos com frete, seguro e despesas acessórias e mantém o ICMS calculado "por dentro' no preço da mercadoria. 

Assim, nosso entendimento é que mesmo que não esteja expresso na IN RFB 1911/2019, o ICMS faz parte do preço da mercadoria, e não tem até este momento, o mesmo tratamento dado à exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS a ser debitado do contribuinte.  O RE 574.706/PR de repercussão geral, tratou apenas dos débitos, não tendo o poder de estabelecer novas regras para o crédito, já que este não fazia parte do pedido deste julgado.  Outra consideração importante a se fazer é que uma instrução normativa tem o poder apenas de regulamentar a legislação, mas não de restringir, limitar ou ampliar a sua aplicação. Qualquer regra no Direito Tributário deve ser publicada de forma expressa, caso contrário denota omissão do Ente Tributante. 

No entanto, há que se considerar que todas os atos normativos aqui estudados e vigentes, bem como os procedimentos contábeis, nos levam ao fato de que quando o ICMS ou IPI for recuperável pelos livros fiscais, não deve fazer parte do custo de aquisição das mercadorias para revenda, mercadorias importadas para revenda, ou matéria prima utilizadas na produção. 

Desta monta, nos parece sensato observar que, se recuperável em livros fiscais, ainda que seja parte indissociável do preço da mercadoria, estando o ICMS ou IPI destacado no documento fiscal, não fará parte do custo de aquisição da mercadoria para revenda, devendo o contribuinte segregar os valores destes tributos em conta contábil própria. 

Chamado/Ticket:

8153064, 8516157, PSCONSEG-3873

IN SRF 1911/2019

IN SRF 404/04

PN 104/78

CPC 16 - R2

LC 87/96